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Lettre de la FNDP #7 : Droit fiscal patrimonial

Actualités réglementaires

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21/03/2018


DROIT FISCAL PATRIMONIAL


Loi de Finances : De l’ISF à l’IFI


Au 1er janvier 2018, l’ISF est abrogé … mais aussitôt remplacé par l’IFI qui lui emprunte bon nombre de ses caractéristiques (personnes imposables, notion de foyer fiscal, barème, seuil d’imposition, plafonnement, certaines exonérations et règles d’évaluation notamment).


La différence la plus notable est que désormais seul l’immobilier est taxable. Mais ce principe simple est toutefois immédiatement rendu plus complexe par le fait qu’il s’agit de l’immobilier, direct et indirect. Ainsi, les parts sociales ou actions seront donc également taxables à hauteur des biens immobiliers imposables détenus par la société ou ses filiales, par un mécanisme de transparence qui sera particulièrement lourd à mettre en œuvre dans les groupes de sociétés.

D’autre part de nombreuses exceptions sont apportées à la taxation des parts ou actions, qu’il faudra ensuite articuler avec certaines exonérations reprises de l’ISF. Enfin, le législateur adopte de nombreuses dispositions anti optimisation visant à neutraliser certains passifs souscrits par le redevable ou par les sociétés qui pourraient avoir pour effet de minorer l’assiette.

Au final et malgré un importante réduction de l’assiette, il en résulte un impôt beaucoup plus complexe que l’ISF qui devra être interprété au regard de la jurisprudence rendue en matière d’ISF et de droits de mutation à titre gratuit.

Deux arrêts du Conseil d’Etat du 8 novembre 2017 apportent d’importantes précisions sur le régime fiscal des associés de sociétés de personnes

CE, 8 nov. 2017, n°399764 : l’usufruitier des parts sociales peut déduire de ses revenus la part du déficit foncier correspondant à ses droits.

Dans cette affaire M. et Mme X, usufruitiers des parts d’une SCI ayant généré un déficit foncier, l’avaient imputé sur leurs autres revenus fonciers à concurrence des parts dont ils détenaient l’usufruit. L’administration leur en contesta la déductibilité estimant que l’usufruitier des parts n’est imposable que sur les bénéfices sociaux entendus au sens strict, et que seul le nu-propriétaire, en sa qualité d’associé, peut déduire les déficits. La Cour administrative d’appel de Bordeaux donna raison à l’administration en procédant à une lecture excessivement littérale de l’article 8 du CGI qui dispose qu’« en cas de démembrement de la propriété de tout ou partie des parts sociales, l’usufruitier est soumis à l’impôt sur le revenu pour la quote-part correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d’usufruitier». Le Conseil d’Etat censure sa décision estimant que l’usufruitier est soumis à l’impôt sur le revenu à raison de sa quote-part dans les revenus fonciers (et non dans les seuls bénéfices) correspondant à ses droits dans les résultats de la société.

CE, 8 nov. 2017, n°389990 : l’associé qui cède les parts sociales d’une société de personne peut retenir dans le prix d’acquisition la quote-part des bénéfices de la société lui revenant, qui n’ont pas fait l’objet d’une imposition effective en application d’une disposition par laquelle le législateur a entendu accorder un avantage fiscal définitif.


M. A était associé d’une société qui avait vendu un immeuble en réalisant une plus-value exonérée en raison de sa durée de détention. Lors de la dissolution de la société un litige l’opposa à l’administration fiscale concernant la plus-value sur ses parts sociales. L’administration contestait qu’il puisse retenir dans son prix d’acquisition la fraction du résultat de la société correspondant à la plus-value immobilière au motif qu’elle avait été exonérée d’impôt au niveau de la société. Le Tribunal Administratif de Strasbourg puis la Cour administrative d’Appel de Nancy admirent la thèse de l’administration. Le Conseil d’Etat censure ces décisions.

On savait déjà qu’en application de la jurisprudence dite « Quemener-Baradé » lorsque l’associé cède les parts qu’il détient dans une société relevant de l’article 8 du CGI, leur prix d’acquisition doit être corrigé afin de ne pas aboutir à une double imposition. Il est majoré de la quote-part des bénéfices de la société lui revenant qui a été ajoutée à ses revenus imposés, ainsi que des pertes ayant donné lieu de sa part à un versement en vue de les combler. Il est en revanche minoré des déficits déduits par l’associé, et des bénéfices ayant donné lieu à répartition au profit de l’associé.
La décision du Conseil d’Etat apporte un important complément : le prix d’acquisition des parts doit également être majoré de la quote-part des bénéfices de la société ou du groupement revenant à l’associé, qui n’ont pas fait l’objet d’une imposition effective en application d’une disposition par laquelle le législateur a entendu accorder un avantage fiscal définitif, telle qu’une plus value immobilière exonérée. De la même façon le prix d’acquisition n’a pas lieu d’être minoré des déficits que l’associé a déduits pendant cette même période, lorsqu’ils trouvent leur origine dans une disposition par laquelle le législateur a entendu octroyer un avantage fiscal définitif.


Renaud Mortier,

Professeur des universités, 

Président de la FNDP,  

Directeur du Centre de Droit des Affaires (CDA)  

Directeur du Master 2 Droit et gestion du patrimoine à l’Université de Rennes



Jean-François Desbuquois,
Avocat  Associé Fidal.



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